Материальная выгода по кредиту. Алгоритм расчета материальной выгоды от экономии на процентах. Материальная выгода по займу
21.05.2010Журнал «Российский налоговый курьер»
При определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы физического лица, полученные им в течение налогового периода (календарного года) как в денежной, так и натуральной форме, в том числе доходы в виде материальной выгоды. Это указано в пункте 1 статьи 210 Налогового кодекса.
Особенности расчета налоговой базы по НДФЛ в случае получения доходов в виде материальной выгоды установлены в статье 212 НК РФ. Одним из видов материальной выгоды, облагаемой НДФЛ, является материальная выгода от экономии на процентах за пользование налогоплательщиком заемными (кредитными) средствами, полученными от организаций или индивидуальных предпринимателей .
Данный вид дохода облагается НДФЛ по ставке 35%, если физическое лицо является налоговым резидентом РФ (п. 2 ст. 224 НК РФ). Налогоплательщики, не признаваемые налоговыми резидентами РФ, налог с доходов в виде материальной выгоды от экономии на процентах уплачивают по ставке 30% (п. 3 ст. 224 НК РФ). Напомним, что налоговыми резидентами признаются физические лица, фактически находящиеся в Российской Федерации не менее 183 календарных дней в течение 12 следующих подряд месяцев (п. 2 ст. 207 НК РФ).
Общие правила расчета дохода в виде материальной выгоды от экономии на процентах
Материальная выгода от экономии на процентах за пользование налогоплательщиком заемными (кредитными) средствами, полученными им от организаций или индивидуальных предпринимателей, определяется (п. 2 ст. 212 НК РФ):
- по рублевым займам (кредитам) — как превышение суммы процентов за пользование заемными (кредитными) средствами, исчисленной исходя из 2/3 действующей ставки рефинансирования, установленной Банком России на дату фактического получения налогоплательщиком дохода , над суммой процентов, рассчитанной по условиям договора займа (кредитного договора);
- по займам (кредитам) в иностранной валюте — как превышение суммы процентов за пользование заемными (кредитными) средствами, исчисленной исходя из ставки 9% годовых, над суммой процентов, рассчитанной по условиям договора займа (кредитного договора).
Иными словами, облагаемый доход в виде материальной выгоды от экономии на процентах за пользование заемными средствами, выраженными в рублях , возникает у заемщика в двух случаях. Во-первых, если по условиям договора займа (кредитного договора) предусмотрена уплата процентов по ставке, составляющей менее 2/3 ставки рефинансирования Банка России. Во-вторых, если выданный заем (кредит) является беспроцентным.
Аналогично доход в виде материальной выгоды от экономии на процентах за пользование займом (кредитом) в иностранной валюте возникает при получении указанного займа (кредита) под проценты, составляющие менее 9% годовых, а также в случае выдачи беспроцентного займа (кредита) в иностранной валюте.
Обратите внимание: исходя из положений статьи 212 НК РФ, материальная выгода от экономии на процентах за пользование заемными (кредитными) средствами рассчитывается лишь при получении займа (кредита) денежными средствами — в рублях или иностранной валюте. Если предметом договора займа являются не деньги, а какое-либо иное имущество, материальная выгода от экономии на процентах для исчисления НДФЛ не определяется.
Дата получения дохода
Датой фактического получения дохода в виде материальной выгоды от экономии на процентах за пользование заемными (кредитными) средствами считается день уплаты процентов по займу (кредиту). Это установлено в подпункте 3 пункта 1 статьи 223 НК РФ.
Указанное правило распространяется на займы (кредиты), выраженные в любой валюте — рублях, долларах США, евро и др. Иными словами, при расчете материальной выгоды по рублевым займам (кредитам) следует использовать ставку рефинансирования Банка России, действующую на день фактической уплаты процентов.
Порядок определения даты получения дохода в виде материальной выгоды по беспроцентному займу в Налоговом кодексе не установлен. Можно предположить, что датой получения такого дохода является одна из следующих дат:
- последний день действия договора займа (кредита);
- дата погашения (частичного погашения) беспроцентного займа (кредита);
- каждый день действия договора займа (кредита) в течение налогового периода;
- последний день налогового периода.
По мнению Минфина России, датой фактического получения дохода в виде материальной выгоды от экономии на процентах за пользование беспроцентным займом (кредитом) следует считать дату возврата налогоплательщиком заемных (кредитных) средств. Данные разъяснения приведены в письмах Минфина России от 14.04.2009 № 03-04-06-01/89, от 17.07.2009 № 03-04-06-01/175 и от 22.01.2010 № 03-04-06/6-3. Таким образом, для расчета суммы экономии на процентах по беспроцентному займу нужно использовать ставку рефинансирования Банка России, установленную на дату фактического возврата суммы займа.
Если заемщик возвращает сумму беспроцентного займа (кредита) по частям, доход в виде материальной выгоды от экономии на процентах, подлежащий обложению НДФЛ, возникает у него на каждую дату частичного возврата заемных (кредитных) средств.
Вместе с тем позднее Минфин России пришел к иному выводу. В письме от 01.02.2010 № 03-04-08/6‑18 финансовое ведомство указало, что если в течение налогового периода (календарного года) заемщик не выплачивал заимодавцу (кредитору) проценты по займу (кредиту), то в данном налоговом периоде у заемщика не возникает дохода в виде материальной выгоды, облагаемого НДФЛ. В подтверждение этой позиции приведены следующие аргументы. Согласно подпункту 3 пункта 1 статьи 223 НК РФ датой фактического получения дохода в виде материальной выгоды признается день уплаты налогоплательщиком процентов по полученным заемным (кредитным) средствам. Положений, предусматривающих определение налоговой базы по НДФЛ в отношении доходов в виде материальной выгоды в иные сроки, в Налоговом кодексе не содержится.
Другими словами, в случае получения беспроцентного займа (кредита) у налогоплательщика не возникает дохода в виде материальной выгоды от экономии на процентах, и, значит, с суммы материальной выгоды он не обязан уплачивать НДФЛ.
По мнению автора, позиция Минфина России, высказанная в названном выше письме, расходится с положениями статьи 212 НК РФ. Ведь в подпункте 1 пункта 1 этой статьи перечислены случаи, когда материальная выгода от экономии на процентах освобождается от обложения НДФЛ. Получение беспроцентного займа (кредита) в данном подпункте не названо. Более того, беспроцентные займы (кредиты) в главе 23 НК РФ вообще не упоминаются. Но это еще не означает, что сумма экономии на процентах по такому займу (кредиту) не облагается НДФЛ. Ведь заемщик, пользующийся беспроцентным займом (кредитом), находится в более выгодном положении с точки зрения налогообложения по сравнению с заемщиком, получившим заем (кредит), предусматривающий уплату небольших процентов за пользование заемными (кредитными) средствами. Однако налоги и сборы не могут иметь дискриминационный характер и различно применяться исходя из социальных, расовых, национальных, религиозных и иных подобных критериев. Об этом говорится в пункте 2 статьи 3 НК РФ.
Таким образом, в случае получения физическим лицом беспроцентного займа (кредита) рекомендуем руководствоваться более ранними разъяснениями Минфина России, приведенными, например, в письме от 22.01.2010 № 03-04-06/6-3. То есть определять доход в виде материальной выгоды от экономии на процентах на каждую дату возврата заемных (кредитных) средств и исчислять с этого дохода НДФЛ.
Допустим, беспроцентный заем выдан работнику на несколько лет (например, в апреле 2005 года сроком на пять лет) и по условиям договора займа он должен быть возвращен полностью в последний день действия договора займа. В подобной ситуации в течение 2005—2009 годов, когда сотрудник пользовался заемными средствами и не погашал задолженность, у него не возникало дохода, облагаемого НДФЛ. Налогооблагаемый доход в виде экономии на процентах появился у заемщика лишь в апреле 2010 года — в месяце, в котором заем был фактически возвращен. Аналогичная позиция содержится в письмах Минфина России от 17.07.2009 № 03-04-06-01/174 и № 03-04-06-01/175.
Обратите внимание
В каких случаях сумма экономии на процентах не облагается НДФЛ
В подпункте 1 пункта 1 статьи 212 НК РФ указано, что некоторые виды материальной выгоды освобождены от обложения НДФЛ при наличии у налогоплательщика права на получение имущественного налогового вычета, предоставляемого в связи с приобретением или строительством жилья. К таким видам относится материальная выгода, полученная от экономии на процентах за пользование заемными (кредитными) средствами, предоставленными:
- на новое строительство либо приобретение на территории России жилого дома, квартиры, комнаты или доли (долей) в них;
- на приобретение на территории России земельных участков, выделенных под индивидуальное жилищное строительство, или доли (долей) в них;
- на приобретение на территории России земельных участков, на которых расположены приобретаемые жилые дома, или доли (долей) в них;
- в целях рефинансирования (перекредитования) займов (кредитов), полученных на новое строительство либо приобретение на территории России жилого дома, квартиры, комнаты или доли (долей) в них, земельных участков под индивидуальное жилищное строительство или доли (долей) в них, а также земельных участков, на которых расположены приобретаемые жилые дома, или доли (долей) в них. Речь идет лишь о тех займах (кредитах), полученных на рефинансирование (перекредитование), которые были предоставлены банками, находящимися на территории РФ.
Для исключения суммы экономии на процентах из налоговой базы по НДФЛ налогоплательщик должен подтвердить наличие у него права на получение имущественного налогового вычета, предоставляемого в связи с приобретением или строительством жилья. С 23 февраля 2010 года такое право подтверждается соответствующим уведомлением, выдаваемым налоговым органом по форме, утвержденной приказом ФНС России от 25.12.2009 № ММ-7-3/714@.
Если налогоплательщик, являющийся налоговым резидентом РФ, не имеет права на имущественный налоговый вычет, то полученный им доход в виде материальной выгоды от экономии на процентах облагается НДФЛ по ставке 35% (п. 2 ст. 224 НК РФ)
Исчисление и уплата НДФЛ
Организация или индивидуальный предприниматель, выдавшие работнику заем (кредит) под процентную ставку, составляющую менее 2/3 ставки рефинансирования Банка России (менее 9% годовых — в случае предоставления займа в иностранной валюте), либо беспроцентный заем (кредит), признаются налоговыми агентами. То есть они обязаны исчислить сумму дохода в виде материальной выгоды и НДФЛ с нее, удержать сумму налога из доходов налогоплательщика и перечислить ее в бюджет. Такое требование установлено в пункте 2 статьи 212 НК РФ.
По займу (кредиту), предоставленному под процентную ставку, составляющую менее 2/3 ставки рефинансирования Банка России (менее 9% годовых — в случае предоставления займа в иностранной валюте), материальная выгода определяется на каждую дату уплаты процентов по займу (кредиту). По беспроцентному займу (кредиту) материальная выгода рассчитывается налоговым агентом на дату его возврата. Одновременно с расчетом материальной выгоды от экономии на процентах налоговый агент исчисляет суммы НДФЛ с данного дохода.
Исчисленную сумму НДФЛ налоговый агент обязан удержать непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате (п. 4 ст. 226 НК РФ). Налог может быть удержан за счет любых денежных средств, выплачиваемых налоговым агентом самому налогоплательщику либо по его поручению третьим лицам. Однако удерживаемая сумма НДФЛ не может превышать 50% от общей суммы выплат.
Иными словами, если заимодавцем (кредитором) является организация или индивидуальный предприниматель, выплачивающие физическому лицу какие-либо доходы (например, заработную плату или вознаграждение по гражданско-правовому договору), сумму НДФЛ, исчисленную с дохода в виде материальной выгоды от экономии на процентах, они удерживают из таких выплат.
: приведенный порядок теперь не распространяется на кредитные организации в части удержания и уплаты налога с доходов в виде материальной выгоды от экономии на процентах за пользование заемными (кредитными) средствами, полученными клиентами этих кредитных организаций, не являющимися сотрудниками данных организаций. Так сказано в абзаце 3 пункта 4 статьи 226 НК РФ. По указанным клиентам кредитные организации обязаны лишь рассчитать суммы дохода в виде материальной выгоды и НДФЛ с нее. Уплату налога заемщики осуществляют самостоятельно. Для этого по окончании календарного года, в котором они получили доходы в виде материальной выгоды от экономии на процентах по займам (кредитам), предоставленным кредитными организациями, они обязаны подать декларацию по НДФЛ и отразить в ней данные доходы.
Суммы удержанного НДФЛ налоговые агенты должны перечислить в бюджет не позднее дня, следующего за днем фактического удержания исчисленной суммы налога. Основанием является абзац 2 пункта 6 статьи 226 НК РФ. Если совокупная сумма удержанного НДФЛ составляет менее 100 руб., она добавляется к сумме налога, подлежащей перечислению в бюджет в следующем месяце, но ее следует уплатить в бюджет не позднее декабря текущего года (п. 8 ст. 226 НК РФ).
Допустим, налоговый агент не может удержать исчисленную сумму налога. В этом случае он обязан в течение одного месяца с момента возникновения данных обстоятельств письменно сообщить о невозможности удержания НДФЛ и сумме задолженности налогоплательщика (п. 5 ст. 226 НК РФ):
- налоговому органу по месту учета налогового агента;
- самому налогоплательщику.
Внимание! Изменение с 2010 года : теперь извещать о невозможности удержания НДФЛ и сумме долга нужно не только налоговый орган по месту учета, но и самого налогоплательщика. Форма такого сообщения устанавливается ФНС России, однако до настоящего времени она не разработана и не утверждена (абз. 2 п. 5 ст. 226 НК РФ). ФНС России в письме от 18.09.2008 № 3-5-03/513@ рекомендовала использовать для этих целей справку о доходах физического лица по форме 2-НДФЛ . К указанной справке налоговый агент прилагает заявление о невозможности удержать налог, составленное в произвольной форме. После того как организация (индивидуальный предприниматель) уведомила налоговый орган о невозможности удержать НДФЛ, ее обязанность как налогового агента считается выполненной (письмо Минфина России от 09.02.2010 № 03-04-06/10-12). В дальнейшем налогоплательщик должен будет представить декларацию по НДФЛ, в которой отражена сумма полученной материальной выгоды, и самостоятельно уплатить исчисленную сумму НДФЛ.
Расчет материальной выгоды по рублевым займам
- сумма займа (кредита) в рублях;
- размер процентной ставки, рассчитанной исходя из 2/3 ставки рефинансирования Банка России, действующей на дату уплаты процентов по договору;
- общее количество календарных дней в налоговом периоде (календарном году).
Если процентная ставка по рублевому займу составляет менее 2/3 ставки рефинансирования банка России
Материальная выгода по рублевому займу (кредиту), по которому заемщик уплачивает проценты исходя из ставки, составляющей менее 2/3 ставки рефинансирования Банка России, рассчитывается в три этапа. Сначала определяется сумма процентов, подлежащих уплате согласно условиям договора займа (кредита). Для этого используется формула:
Пр дог = СЗ × ПС дог ÷ КД общ × КД польз,
где Пр дог — сумма процентов, исчисленная по условиям договора займа (кредита);
СЗ — сумма займа (кредита);
Затем рассчитывается сумма процентов исходя из ставки, равной 2/3 ставки рефинансирования Банка России, действующей на дату уплаты процентов:
Пр 2/3ЦБ = СЗ × ПС 2/3ЦБ ÷ КД общ × КД польз,
где Пр 2/3ЦБ — сумма процентов, исчисленная исходя из 2/3 ставки рефинансирования Банка России, действующей на дату уплаты процентов;
СЗ — сумма займа (кредита);
ПС 2/3ЦБ — процентная ставка, составляющая 2/3 ставки рефинансирования Банка России, действующей на дату уплаты процентов;
КД общ — общее количество календарных дней в году;
КД польз — количество дней пользования заемными (кредитными) средствами.
Разница между суммами процентов, рассчитанных исходя из 2/3 действующей ставки рефинансирования Банка России (Пр 2/3ЦБ), и фактически начисленных согласно договору займа (Пр дог), признается материальной выгодой от экономии на процентах по рублевому займу (МВ руб). Она определяется с помощью формулы:
МВ руб = Пр 2/3ЦБ - Пр дог.
Полученная сумма материальной выгоды включается в доход налогоплательщика, облагаемый НДФЛ, в день уплаты процентов по займу (кредиту).
Пример 1
ООО «Коррида» (заимодавец) 1 марта 2010 года предоставило работнику Н.И. Василькову (заемщик), являющемуся налоговым резидентом РФ, заем в размере 120 000 руб. сроком на шесть месяцев под 5% годовых. По условиям договора займа проценты за пользование заемными средствами работник уплачивает ежемесячно не позднее 1-го числа каждого месяца. В эти же сроки он ежемесячно возвращает по 20 000 руб. основного долга (займа). В договоре также указано, что согласно статье 191 ГК РФ проценты начисляются за каждый день фактического пользования заемными средствами начиная с 2 марта 2010 года.
В первый раз Н.И. Васильков вернул часть займа 31 марта 2010 года и в этот же день уплатил проценты . Ставка рефинансирования Банка России, установленная на эту дату, составляет 8,25% годовых. Процентная ставка, рассчитанная исходя из 2/3 действующей ставки рефинансирования Банка России, равна 5,5% (8,25% × 2/3). Следовательно, заем предоставлен работнику под ставку, составляющую менее 2/3 от действующей ставки рефинансирования Банка России (5% < 5,5%). Значит, у заемщика возникает доход в виде материальной выгоды от экономии на процентах, который включается в налоговую базу по НДФЛ. Сумму такого дохода, полученного за период с 2 по 31 марта 2010 года, ООО «Коррида» рассчитало в день уплаты процентов, то есть 31 марта 2010 года.
Величина процентов, фактически начисленных за указанный период по условиям договора займа, составила 493,15 руб. (120 000 руб. × 5% ÷ 365 дн. × 30 дн.), а процентов, исчисленных исходя из 2/3 ставки рефинансирования Банка России, действующей на дату уплаты процентов, за этот же период, — 542,47 руб. (120 000 руб. × 5,5% ÷ 365 дн. × 30 дн.). Таким образом, сумма материальной выгоды от экономии на процентах за период с 2 по 31 марта 2010 года равна 49,32 руб. (542,47 руб. - 493,15 руб.), а НДФЛ, исчисленный с такого дохода, — 17 руб. (49,32 руб. × 35%). Указанную сумму налога ООО «Коррида» удержало из заработной платы Н.И. Василькова за март и перечислило в бюджет 12 апреля 2010 года.
Предположим, в следующий раз заемщик уплатил проценты и вернул организации часть займа в размере 20 000 руб. 29 апреля 2010 года. Ставка рефинансирования Банка России на эту дату не изменилась. Значит, у работника по-прежнему образуется доход в виде материальной выгоды от экономии на процентах. Величину такого дохода, полученную за период с 1 по 29 апреля 2010 года , ООО «Коррида» рассчитало 29 апреля 2010 года.
Сумма процентов, подлежащих уплате по договору займа за указанный период, составила (с учетом частичного возврата займа работником 31 марта 2010 года) 397,26 руб. [(120 000 руб. - 20 000 руб.) × 5% ÷ 365 дн. × 29 дн.)]. Сумма процентов, рассчитанных за этот же период исходя из 2/3 ставки рефинансирования Банка России, равна 436,99 руб. [(120 000 руб. - 20 000 руб.) × 5,5% ÷ 365 дн. × 29 дн.)]. Следовательно, величина материальной выгоды от экономии на процентах за период с 1 по 29 апреля 2010 года составила 39,73 руб. (436,99 руб. - 397,26 руб.), а исчисленный с нее НДФЛ — 14 руб. (39,73 руб. × 35%). Эту сумму налога ООО «Коррида» удержало из заработной платы Н.И. Василькова за апрель и уплатило в бюджет 11 мая 2010 года.
В аналогичном порядке организация будет определять сумму материальной выгоды от экономии на процентах и НДФЛ с нее и в следующих месяцах 2010 года до полного погашения заемщиком суммы займа.
Если рублевый заем является беспроцентным
Поскольку проценты за пользование беспроцентным рублевым займом (кредитом) с заемщика не взимаются, сумма материальной выгоды от экономии на процентах по такому займу (кредиту) рассчитывается по упрощенной формуле:
МВ беспр. руб = СЗ × ПС 2/3ЦБ ÷ КД общ × КД польз,
где МВ беспр. руб — материальная выгода от экономии на процентах по беспроцентному рублевому займу (кредиту);
СЗ — сумма займа (кредита);
ПС 2/3ЦБ — процентная ставка, составляющая 2/3 ставки рефинансирования Банка России, действующей на дату возврата (частичного возврата) займа (кредита);
КД общ — общее количество календарных дней в году;
КД польз — количество дней пользования заемными (кредитными) средствами.
В соответствии с разъяснениями Минфина России сумму экономии на процентах по беспроцентному займу следует включать в доход налогоплательщика, облагаемый НДФЛ, в день возврата (полностью или частично) суммы займа (кредита).
Пример 2
Воспользуемся условием примера 1, изменив его. Предположим, по условиям договора заем, предоставленный Н.И. Василькову, является беспроцентным.
В первый раз Н.И. Васильков вернул часть займа в размере 20 000 руб. 31 марта 2010 года. Значит, в этот день у него возник доход в виде материальной выгоды от экономии на процентах. Процентная ставка, составляющая 2/3 действующей ставки рефинансирования Банка России, равна 5,5% (8,25% × 2/3). Таким образом, сумма дохода за период с 2 по 31 марта 2010 года , которую ООО «Коррида» исчислило 31 марта 2010 года, составила 542,47 руб. (120 000 руб. × 5,5% ÷ 365 дн. × 30 дн.). НДФЛ, исчисленный с указанной суммы дохода, — 190 руб. (542,47 руб. × 35%). Эту сумму налога ООО «Коррида» удержало из зарплаты Н.И. Василькова за март 2010 года и перечислило в бюджет.
Следующую часть займа в размере 20 000 руб. работник вернул 29 апреля 2010 года. В этот день организация рассчитала доход в виде материальной выгоды, полученный Н.И. Васильковым от экономии на процентах за период с 1 по 29 апреля 2010 года. Он составил (с учетом суммы займа, возвращенной 31 марта 2010 года) 436,99 руб. [(120 000 руб. - 20 000 руб.) × 5,5% ÷ 365 дн. × 29 дн.)], а НДФЛ, исчисленный с данного дохода, — 153 руб. (436,99 руб. × 35%). Указанную сумму налога ООО «Коррида» удержало из заработной платы Н.И. Василькова за апрель 2010 года и уплатило в бюджет.
По мере возврата займа организация в аналогичном порядке будет рассчитывать сумму материальной выгоды от экономии на процентах и НДФЛ с нее на каждую дату частичного возврата займа до полного его погашения работником.
Расчет материальной выгоды по займам в иностранной валюте
Все доходы, выраженные (номинированные) в иностранной валюте, подлежат пересчету в рубли по официальному курсу Банка России, действующему на дату фактического получения указанных доходов (п. 5 ст. 210 НК РФ). Значит, сумму дохода, полученного заемщиком в виде материальной выгоды от экономии на процентах за пользование заемными (кредитными) средствами, выраженными в иностранной валюте, нужно пересчитать в рубли. Таким образом, для расчета суммы указанного дохода требуются следующие сведения:
- сумма займа (кредита) в иностранной валюте;
- размер процентной ставки, установленной в договоре займа (кредита);
- фактическое количество дней пользования заемными (кредитными) средствами;
- общее количество календарных дней в налоговом периоде (календарном году);
- курс иностранной валюты по отношению к рублю, установленный Банком России на дату получения данного дохода.
Если процентная ставка по валютному займу составляет менее 9% годовых
Напомним, что датой фактического получения дохода в виде материальной выгоды от экономии на процентах по займу (кредиту), за пользование которым заемщик уплачивает заимодавцу (кредитору) проценты, считается день уплаты этих процентов (подп. 3 п. 1 ст. 223 НК РФ). Следовательно, при расчете материальной выгоды по такому займу, выраженному в иностранной валюте, используется валютный курс, установленный Банком России на день уплаты процентов.
Если заем в иностранной валюте выдан под проценты, составляющие менее 9% годовых, у физического лица — заемщика возникает доход в виде материальной выгоды от экономии на процентах. Сумма данного дохода (по аналогии с рублевыми займами) рассчитывается в несколько этапов. Расчет начинают с определения суммы процентов, подлежащих уплате по условиям договора займа (кредита). Для этого используется формула:
Пр вал = СЗ × КВ × ПС дог ÷ КД общ × КД польз,
где Пр вал — сумма процентов, исчисленная по условиям договора займа (кредита), выраженного в иностранной валюте;
СЗ — сумма займа (кредита);
ПС дог — процентная ставка, установленная в договоре займа (кредита);
КД общ — общее количество календарных дней в году;
КД польз — количество дней пользования заемными (кредитными) средствами.
Затем рассчитывают сумму процентов по займу (кредиту) исходя из ставки 9% годовых:
Пр 9% = СЗ × КВ × 9% ÷ КД общ × КД польз,
где Пр 9% — сумма процентов по займу (кредиту), исчисленная исходя из ставки 9% годовых;
СЗ — сумма займа (кредита);
КВ — курс иностранной валюты по отношению к рублю, установленный Банком России на дату уплаты процентов;
КД общ — общее количество календарных дней в году;
КД польз — количество дней пользования заемными (кредитными) средствами.
Разница между суммами процентов, рассчитанных исходя из ставки 9% годовых (Пр 9%), и фактически начисленных согласно договору займа (Пр вал), признается материальной выгодой от экономии на процентах по валютному займу (МВ вал). Иными словами, для ее расчета используется следующая формула:
МВ вал = Пр 9% - Пр вал.
Пример 3
ОАО «Банк “Сиеста”» 1 марта 2010 года предоставило О.В. Тюльпановой, не являющейся сотрудником этого банка, кредит на потребительские цели в размере 12 000 долл. США сроком на один год под 7% годовых. По условиям договора займа проценты за пользование заемными средствами начисляются ежемесячно и подлежат уплате заемщиком не позднее 1-го числа месяца, следующего за месяцем, за который они начислены. При этом проценты начисляются начиная со дня выдачи займа, то есть с 1 марта 2010 года. В течение первого месяца пользования заемными средствами погашение основного долга (суммы займа) не предусмотрено. По окончании второго месяца пользования займом заемщик обязан погасить 1/12 суммы займа и в дальнейшем ежемесячно вносить такую же сумму, а остаток долга вернуть не позднее 28 февраля 2011 года. Проценты за март О.В. Тюльпанова уплатила банку 1 апреля 2010 года. В первый раз 1/12 суммы основного долга заемщик погасил 30 апреля 2010 года и в этот же день уплатил проценты за апрель. Предположим, проценты за май и следующую 1/12 суммы займа заемщик внесет 1 июня 2010 года. О.В. Тюльпанова является налоговым резидентом РФ.
Поскольку ставка по договору валютного займа (7% годовых) ниже установленного норматива (9% годовых), у заемщика возникает доход в виде материальной выгоды от экономии на процентах. Так как заемщик не является сотрудником банка-заимодавца, он обязан самостоятельно задекларировать указанный доход и уплатить с него НДФЛ (абз. 3 п. 4 ст. 226 НК РФ). Для этого не позднее 30 апреля 2011 года и 30 апреля 2012 года он должен будет представить в налоговый орган по месту жительства декларации по НДФЛ за 2010 и 2011 годы соответственно (п. 1 ст. 229 НК РФ).
За первый месяц пользования займом (за период с 1 по 31 марта 2010 года ) О.В. Тюльпанова уплатила проценты 1 апреля 2010 года. Официальный курс доллара США на эту дату установлен Банком России в размере 29,4956 руб./долл. США. Величина дохода в виде материальной выгоды от экономии на процентах, полученная заемщиком за указанный период, определяется в день уплаты процентов, то есть 1 апреля 2010 года.
Сумма процентов, начисленных за период с 1 по 31 марта 2010 года по условиям договора займа, равна 2104,29 руб. (12 000 долл. США × 29,4956 руб./долл. США × 7% ÷ 365 дн. × 31 дн.), а процентов, исчисленных исходя из ставки 9% годовых, — 2705,51 руб. (12 000 долл. США × 29,4956 руб./долл. США × 9% ÷ 365 дн. × 31 дн.). Значит, величина материальной выгоды от экономии на процентах, полученной за период с 1 по 31 марта 2010 года, составила 601,22 руб. (2705,51 руб. - 2104,29 руб.). Сумма НДФЛ, исчисленного с материальной выгоды, — 210 руб. (601,22 руб. × 35%).
Проценты, начисленные банком за период с 1 по 30 апреля 2010 года, О.В. Тюльпанова уплатила 30 апреля 2010 года. В этот же день она вернула банку часть займа в сумме 1000 долл. США (12 000 долл. США × 1/12). Курс доллара США, установленный Банком России на 30 апреля 2010 года, — 29,2886 руб./долл. США. В период с 1 по 30 апреля 2010 года О.В. Тюльпанова пользовалась всей суммой займа (12 000 долл. США). Поэтому сумма дохода в виде материальной выгоды, полученного ею за указанный период, составила 577,74 руб. [(12 000 долл. США × 29,2886 руб./долл. США × 9% ÷ 365 дн. × 30 дн.) - (12 000 долл. США × 29,2886 руб./долл. США × 7% ÷ 365 дн. × 30 дн.)]. НДФЛ, исчисленный с этой суммы, равен 202 руб. (577,74 руб. × 35%).
В следующий раз О.В. Тюльпанова вернет часть займа в размере 1000 долл. США 1 июня 2010 года и в этот же день уплатит проценты за май 2010 года. Предположим, официальный курс доллара США на 1 июня 2010 года составит 29 руб./долл. США.
Сумма дохода в виде материальной выгоды от экономии на процентах, которую заемщик получит за период с 1 по 31 мая 2010 года, будет определяться в день уплаты процентов, то есть 1 июня 2010 года. С учетом частичного возврата займа 30 апреля 2010 года проценты, начисленные по условиям договора за май, составят 1896,52 руб. [(12 000 долл. США - 1000 долл. США) × 29 руб./долл. США × 7% ÷ 365 дн. × 31 дн.]. Проценты, рассчитанные за этот же период исходя из ставки 9% годовых, равны 2438,38 руб. [(12 000 долл. США - 1000 долл. США) × 29 руб./долл. США × 9% ÷ 365 дн. × 31 дн.]. Сумма экономии на процентах за период с 1 по 31 мая 2010 года — 541,86 руб. (2438,38 руб. - 1896,52 руб.). НДФЛ, исчисленный с суммы этого дохода, равен 190 руб. (541,86 руб. × 35%).
В аналогичном порядке (то есть на даты уплаты процентов по займу) будет рассчитываться сумма материальной выгоды от экономии на процентах и НДФЛ с нее и в следующих месяцах 2010 года, а также в январе и феврале 2011 года.
Если валютный заем является беспроцентным
Сумма экономии на процентах по беспроцентному займу включается в доход налогоплательщика, облагаемый НДФЛ, на дату возврата суммы займа (кредита), а при возврате займа (кредита) по частям — на каждую дату частичного возврата заемных (кредитных) средств .
Проценты за пользование беспроцентным займом (кредитом), выраженным в иностранной валюте, с заемщика не взимаются. Поэтому сумма материальной выгоды, полученная от экономии на процентах по такому займу (кредиту), рассчитывается по упрощенной формуле:
МВ беспр. вал = СЗ × КВ × 9% ÷ КД общ × КД польз,
где МВ беспр. вал — материальная выгода от экономии на процентах по беспроцентному займу (кредиту) в иностранной валюте;
СЗ — сумма займа (кредита);
КВ — курс иностранной валюты по отношению к рублю, установленный Банком России на дату возврата (частичного возврата) займа (кредита);
КД общ — общее количество календарных дней в году;
КД польз — количество дней пользования заемными (кредитными) средствами.
Пример 4
Воспользуемся условием примера 3, изменив его. Допустим, О.В. Тюльпанова является сотрудником ОАО «Банк “Сиеста”». Кроме того, за пользование предоставленным ей займом в размере 12 000 долл. США не предполагается взимание процентов.
Так как заемщик является работником банка-заимодавца, работодатель признается налоговым агентом, то есть он обязан исчислить сумму дохода в виде материальной выгоды от экономии на процентах, рассчитать с этого дохода сумму НДФЛ, удержать ее из доходов работника и перечислить в бюджет (п. 1 и 4 ст. 226 НК РФ).
В соответствии с условиями договора займа в марте 2010 года О.В. Тюльпанова заем банку не погашала. Первую часть займа в размере 1000 долл. США (12 000 долл. США × 1/12) она вернула банку 30 апреля 2010 года. Значит, в этот день у работницы возник доход в виде материальной выгоды от экономии на процентах за пользование беспроцентным займом. Курс доллара США, установленный Банком России на 30 апреля 2010 года, — 29,2886 руб./долл. США.
Поскольку в марте и апреле О.В. Тюльпанова пользовалась всей суммой займа, величина ее дохода в виде материальной выгоды, которую ОАО «Банк “Сиеста”» исчислило 30 апреля 2010 года, равна 5286,39 руб. (12 000 долл. США × 29,2886 руб./долл. США × 9% ÷ 365 дн. × 61 дн.). НДФЛ, исчисленный с данной суммы, — 1850 руб. (5286,39 руб. × 35%). Эту сумму налога организация-работодатель удержала из заработной платы О.В. Тюльпановой за апрель 2010 года и перечислила в бюджет.
Следующую часть займа в размере 1000 долл. США О.В. Тюльпанова вернет банку 1 июня 2010 года. Предположим, официальный курс доллара США на эту дату составит 29 руб./долл. США. Сумма дохода, полученного работницей 1 июня 2010 года при частичном возврате займа, будет равна 2517,04 руб. [(12 000 долл. США - 1000 долл. США) × 29 руб./долл. США × 9% ÷ 365 дн. × 32 дн.]. НДФЛ, исчисленный с данной суммы, — 881 руб. (2517,04 руб. × 35%). Эту сумму налога организация-работодатель удержит из заработной платы О.В. Тюльпановой за май 2010 года и должна будет уплатить в бюджет.
В следующих месяцах организация будет определять сумму дохода в виде материальной выгоды от экономии на процентах и НДФЛ с нее в аналогичном порядке, то есть на каждую дату частичного возврата заемных средств (до полного погашения суммы займа)
С 1 января 2016 г. изменился порядок исчисления и удержания НДФЛ с материальной выгоды, возникшей от экономии на процентах по займам с низкой процентной ставкой или беспроцентным, которые работодатели нередко предоставляют работникам. Ставка рефинансирования Банка России, участвующая в расчете материальной выгоды, стала выше, а НДФЛ с этого вида дохода нужно удерживать чаще. Подробности - в нашей публикации.
В 2016 г. при получении работником дохода в виде материальной выгоды от экономии на процентах за пользование заемными (кредитными) средствами датой фактического получения дохода признается последний день каждого месяца в течение срока, на который предоставлены заемные (кредитные) средства (п. 1 ст. 2, ч. 3 ст. 4 Федерального закона от 02.05.2015 № 113-ФЗ , далее - Закон № 113-ФЗ). То есть налоговая нагрузка на работников увеличивается.
Рассмотрим данное изменение на примере различных ситуаций, таких, как погашение в 2016 г. займа (кредита), предоставленного в 2015 г., отсутствие налогооблагаемого дохода у работника, которому выдан заем (кредит).
Заем: отличия от кредита
Заем - это договорные отношения, согласно которых одна сторона (заимодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками. Заемщик же обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества.
Если заимодавцем по договору является организация или индивидуальный предприниматель, такой договор должен быть заключен в письменной форме (подп. 1 п. 1 ст. 161, п. 1 ст. 808, п. 3 ст. 23, абз. 2 п. 1 ст. 807 ГК РФ).
Как следует из п. 1 ст. 809 ГК РФ, если иное не предусмотрено законом или договором займа, займодавец имеет право на получение с заемщика процентов на сумму займа в размерах и в порядке, определенных договором. В ситуации, когда размер не установлен в договоре, они начисляются исходя из ставки рефинансирования Банка России, которая действует в месте нахождения (месте жительства) заимодавца на день уплаты заемщиком суммы долга или его части.
Если же по договору займа переданы не деньги, а вещи, то такой договор, как правило, является беспроцентным. Однако стороны договора могут прописать в нем условие о начислении процентов (п. 3 ст. 809 ГК РФ).
Кредит - договорные отношения, по которым могут быть переданы только денежные средства, причем кредитором должен быть либо банк, либо иная кредитная организация (п. 1 ст. 819 ГК РФ).
Проценты на сумму кредита начисляются в обязательном порядке, то есть кредит в отличие от займа не может быть беспроцентным (п. 1 ст. 819 ГК РФ). Кредитный договор должен быть оформлен в письменной форме (ст. 820, 822, 823, абз. 1 ст. 822, п. 1 ст. 823 ГК РФ).
НДФЛ с материальной выгоды
Итак, по общему правилу, НДФЛ облагается доход в виде материальной выгоды, полученной от экономии на процентах за пользование заемными (кредитными) средствами, которые организация или индивидуальный предприниматель предоставили физическим лицам (подп. 1 п. 1 ст. 212 НК РФ).
В соответствии с подп. 1, 2 п. 2 ст. 212 НК РФ такая экономия возникает в случаях, когда налогоплательщику:
1) организацией или индивидуальным предпринимателем выдан заем (кредит) в рублях, размер процентной ставки по которому не превышает 2/3 ставки рефинансирования Банка России;
2) выдан заем (кредит) в иностранной валюте, размер процентной ставки по которому не превышает 9%;
3) выдан беспроцентный заем (письмо Минфина России от 08.04.2010 № 03-04-05/6-175, постановления ФАС Поволжского округа от 11.07.2013 № А55-26978/2012, Западно-Сибирского округа от 01.08.2012 № А27-9497/2011).
Не упустите!
С 1 января 2016 г. ставка рефинансирования сравнялась с ключевой ставкой (указание Банка России от 11.12.2015 № 3894-У). Отдельных значений больше не будет. На данный момент ключевая ставка составляет 11%.
Однако в некоторых случаях, связанных с предоставлением займов, не возникает материальной выгоды и, соответственно, необходимости исчислять НДФЛ.
Итак, материальная выгода не возникает:
В отношении процентов по ст. 811 и 395 ГК РФ как меры ответственности за просрочку денежного обязательства (штрафных санкций, начисляемых на сумму не погашенного в срок кредита) (письма Минфина России от 13.11.2012 № 03-04-06/4-317, от 15.11.2012 № 03-04-05/4-1303, от 16.10.2012 № 03-04-06/4-304, от 10.09.2012 № 03-04-05/4-1092, от 31.08.2012 № 03-04-05/4-1037, от 28.08.2012 № 03-04-08/4-279 (направлено письмом ФНС России от 10.10.2012 № ЕД-4-3/17120@), от 27.08.2012 № 03-04-06/4-258.);
При предоставлении займа одним физическом лицом другому (письма Минфина России от 18.08.2009 № 03-11-09/284, от 19.01.2009 № 03-04-05-01/12). Однако если беспроцентный договор займа заключается между индивидуальными предпринимателями, то лицо, получившее доход в виде материальной выгоды, обязано исчислить и уплатить налог в бюджет (постановление ФАС Поволжского округа от 23.06.2011 № А65-20542/2010);
Заемные средства предоставлены за счет бюджета (письма Минфина России от 08.05.2013 № 03-04-06/16299, от 04.04.2011 № 03-04-05/6-217, от 08.12.2009 № 03-04-05-01/885).
Есть ситуации, когда материальная выгода в виде экономии на процентах освобождена от НДФЛ прямым указанием на это в нормах Налогового кодекса РФ.
Так, НДФЛ не взимается с материальной выгоды, полученной от экономии на процентах за пользование заемными (кредитными) средствами, которые предоставлены:
На новое строительство либо приобретение на территории РФ жилого дома, квартиры, комнаты или доли (долей) в них, земельных участков, предоставленных для индивидуального жилищного строительства, и земельных участков, на которых расположены приобретаемые жилые дома, или доли (долей) в них (абз. 3 подп. 1 п. 1 ст. 212 НК РФ);
Банками, находящимися на территории РФ, в целях рефинансирования (перекредитования) указанных займов (кредитов) (абз. 4 подп. 1 п. 1 ст. 212 НК РФ).
В названных случаях материальная выгода не возникает при соблюдении двух условий (подп. 1 п. 1 ст. 212 НК РФ):
В договоре займа указано, что он предоставлен для покупки или строительства конкретного жилого помещения;
Заемщик предоставил из налогового органа уведомление о подтверждении права на имущественный налоговый вычет по расходам на приобретение жилья, указанного в договоре займа. При этом реквизиты договора займа должны быть указаны в уведомлении (письма ФНС России от 11.11.2015 № БС-4-11/19755@, Минфина России от 02.06.2015 № 03-04-05/31759, постановления Арбитражного суда Поволжского округа от 17.09.2014 № А65-21754/2013), а сумма вычета значения не имеет (письмо Минфина России от 19.01.2012 № 03-04-06/9-9).
Рассчитываем материальную выгоду от экономии на процентах по рублевым займам
Как было отмечено, налоговая база определяется как превышение суммы процентов по займу (кредиту), исчисленной исходя из 2/3 действующей ставки рефинансирования Банка России, над суммой процентов, исчисленной исходя из условий договора (подп. 1 п. 2 ст. 212 НК РФ).
Ставка налога составляет 35% для налоговых резидентов, 30% - для налоговых нерезидентов (п. 2, 3 ст. 224 НК РФ).
Расчет материальной выгоды в данном случае можно представить в виде следующей формулы:
Налоговая база = Сумма кредита (займа) х (Проценты исходя из 2/3 ставки рефинансирования – Проценты по условиям договора) х количество дней пользования займом за месяц:: 365 (366).
Сумма налога будет зависеть от статуса налогоплательщика - резидент или не резидент:
По общему правилу, дата получения дохода - это дата, на которую доход признается фактически полученным для целей включения его в налоговую базу по НДФЛ. Указанная дата определяется в соответствии со ст. 223 НК РФ в зависимости от вида полученного дохода.
С 1 января 2016 г. при получении дохода в виде материальной выгоды от экономии на процентах за пользование заемными (кредитными) средствами датой фактического получения дохода признается последний день каждого месяца в течение срока, на который предоставлены заемные (кредитные) средства.
Пример 1
1 января 2016 г. сотрудник ПАО «Альфа» получил беспроцентный заем в размере 1 000 000 руб. сроком на два месяца и погашением в последний день срока. Исходя из новых правил, из его дохода необходимо удержать НДФЛ в размере:
на 31.01.2016:
(2/3 х 11% – 0%) х 31 день: 366 х 1 000 000 х 35% = 2173,95 руб.,
на 29.02.2016:
(2/3 х 11% – 0%) х 29 день: 366 х 1 000 000 х 35 % = 2033,70 руб.
Итого: 2173,95 руб. + 2033,70 руб. = 4207,65 руб.
Напомним, что до 1 января 2016 г. датой получения дохода считалась дату уплаты процентов по займу (кредиту) (подп. 1 п. 2 ст. 212, подп. 3 п. 1 ст. 223 НК РФ предыдущих редакций), а по беспроцентным заимствованиям такой датой считалась дата возврата заемных средств (письма Минфина России от 28.10.2014 № 03-04-06/54626 , от 15.07.2014 № 03-04-06/34520 , от 26.03.2013 № 03-04-05/4-282, от 27.02.2012 № 03-04-05/9-223, от 25.07.2011 № 03-04-05/6-531, от 25.12.2012 № 03-04-06/3-366, УФНС России по г. Москве от 04.05.2009 № 20-15/3/043262@, постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 30.07.2013 по делу № А03-9886/2012, Восточно-Сибирского округа от 27.03.2013 по делу № А58-4544/12, Уральского округа от 04.12.2012 № Ф09-11970/12 по делу № А60-7752/2012). Поэтому если в налоговом периоде проценты не выплачивались, не возникало и дохода, облагаемого НДФЛ (письма Минфина России от 08.06.2012 № 03-04-06/4-163, от 01.02.2010 № 03-04-08/6-18, постановление ФАС Поволжского округа от 19.07.2012 № А65-26834/2011). Сказанное было справедливо и для случая, когда проценты за кредит фактически были уплачены в срок, отличный от указанного в кредитном договоре (письмо Минфина России от 15.02.2012 № 03-04-06/6-39).
Если договор займа (кредита) предусматривал, что проценты не выплачиваются заемщиком, а включаются в сумму основного долга, материальная выгода возникала на дату причисления процентов к сумме задолженности (письмо от 08.10.2010 № 03-04-06/6-247).
Исходя из сказанного, по старым правилам НДФЛ из дохода сотрудника (в примере 1) подлежал удержанию лишь на дату 29.02.2016 в размере 2033,70 руб.
Каких-либо переходных положений по долговым обязательствам, возникшим до 2016 г., Закон № 113-ФЗ не предусматривает. Это означает, что и по договорам займа, выданным до 2016 г., в том числе по беспроцентным займам, доход физического лица в виде материальной выгоды будет определяться на 31 января 2016 г., 29 февраля 2016 г. и т.д.
Таким образом, если в примере 1 заем будет возвращен до 31 января 2016 г., основания для уплаты налога с дохода в виде материальной выгоды, полученного от экономии на процентах за все время пользования заемными средствами по такому договору займа, не установлены. То есть в случае прекращения долгового обязательства (исполнением, прощением долга и другими способами) не в последний день месяца расчет налоговой базы по доходу в виде материальной выгоды за период с последнего дня истекшего месяца до даты прекращения обязательства не предусмотрен.
Пример 2
ПАО «Альфа» 1 января 2016 г. выдало на три месяца заем в размере 1 200 000 руб. под 2% годовых своему сотруднику (налоговому резиденту РФ) с условием ежемесячной оплаты процентов и 1/3 части долга 5-го числа месяца, следующего за истекшим. Рассмотрим, какую сумму НДФЛ необходимо будет удерживать у сотрудника.
НДФЛ = (1 200 000 х (7,33% – 2%) х 31 день: 366 дней) х 35% = = 1896,08 руб.
5 февраля 2016 г. сотрудником возвращена часть основного долга и проценты в размере 400 000 руб. и (1 200 000 руб. х 2% х 31 день: : 366 дней) = 2032,79 руб. соответственно.
НДФЛ = (800 000 х (7,33% – 2%) х 29 дней: 366 дней) х 35% = = 1182,50 руб.
5 марта 2016 г. возвращена часть основного долга - 400 000 руб. и проценты в размере (1 200 000 руб. х 2% х 5 дней: 366 дней + + 800 000 руб. х 2% х 24 дней: 366 дней) = 327,87 руб. + 1049,18 руб. == 1377,05 руб.;
НДФЛ = (400 000 х (7,33% – 2%) х 31 день: 366 дней) х 35 % = = 632,03 руб.
5 апреля 2016 г. осуществлен возврат оставшегося долга - 400 000 руб. и процентов, начисленных по эту дату, в размере (800 000 руб. х 2% х 5 дней: 366 дней + 400 000 руб. х 2% х (26 дней+ + 5 дней) : 366 дней) = 218,68 руб. + 677,60 руб. = 896,28 руб.
Рассчитываем материальную выгоду по валютным займам
Если заем (кредит) получен в иностранной валюте, налоговая база определяется как превышение суммы процентов по займу (кредиту), исчисленной исходя из 9% годовых, над суммой процентов, исчисленной исходя из условий договора (подп. 2 п. 2 ст. 212 НК РФ). Такой доход облагается по ставке НДФЛ 35% (п. 2 ст. 224 НК РФ).
В виде формулы данная норма выглядит следующим образом:
Налоговая база = Сумма кредита (займа) х (Проценты исходя из 9% годовых – Проценты по условиям договора) х количество дней пользования займом за месяц: 365 (366).
Как и в случае с рублевыми займами, ставка налога, участвующая в расчете, зависит от статуса налогоплательщика:
Налог = Налоговая база х 35% (30%).
Сроки удержания НДФЛ
Исчисленная сумма налога с дохода в виде материальной выгоды за пользование беспроцентным займом должна быть удержана из первой следующей денежной выплаты физическому лицу (п. 4 ст. 226 НК РФ). Организация-работодатель может это сделать при выплате заработной платы: удержание начисленной суммы налога с дохода в виде материальной выгоды будет производиться налоговым агентом при фактической выплате заработной платы, но в размере, не превышающем 50% суммы выплаты.
Обратите внимание!
В случае невозврата займа работником после истечения срока исковой давности и списания указанной задолженности с баланса организации как безнадежной у работника возникнет доход в сумме списанной задолженности (подп. 5 п. 1 ст. 223 НК РФ).
Отчетность по НДФЛ
Сведения о полученном физическим лицом доходе нужно будет отражать в расчете сумм налога на доходы физических лиц, исчисленных и удержанных налоговым агентом, а также в справке по форме 2-НДФЛ - за 2015 г. (утверждена приказом ФНС России от 17.11.2010 № ММВ-7-3/611@) (п. 2 ст. 230 НК РФ) и 6-НДФЛ - с 2016 г. (утверждена приказом ФНС России от 14.10.2015 № ММВ-7-11/450@).
Кроме того, если в 2016 г. выплаты денежных средств не будет, об исчисленной, но не удержанной сумме налога с материальной выгоды налоговому агенту следует сообщить налогоплательщику и в налоговый орган не позднее 1 марта 2016 г. (п. 5 ст. 226 НК РФ, письмо ФНС России от 19.10.2015 № БС-4-11/18217). При таких обстоятельствах налог уплачивается физическим лицом самостоятельно (ст. 228, 229 НК РФ).
В случае, если налоговый агент не сообщит о невозможности удержать НДФЛ, может последовать наказание в виде штрафа в размере 200 руб. за каждый непредставленный документ (п. 1 ст. 126 НК РФ).
Важно!
С материальной выгоды от экономии на процентах не начисляются страховые взносы:
В государственные внебюджетные фонды (ч. 1, 3 ст. 7 Федерального закона от 24.07.2009 № 212-ФЗ «О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования»). Аналогичный вывод следует из писем Минтруда России от 17.02.2014 № 17-4/В-54 (п. 1), Минздравсоцразвития России от 19.05.2010 № 1239-19;
На обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний (п. 1 ст. 5, п. 1 ст. 20.1 Федерального закона от 24.07.98 № 125-ФЗ «Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний»).
Когда организация (займодавец) выдает своему работнику или другому физическому лицу (заемщику) займ, имеющий процентную ставку ниже 2/3 банковской ставки рефинансирования на данной территории, у заемщика формируется материальная выгода в виде неуплаченных процентов.
Такой доход в большинстве случаев облагается налогом, который необходимо расчитать и уплатить в налоговую службу.
Что это такое и когда возникает
Материальная выгода по договору займа – сумма, образовавшаяся при подписании договора о беспроцентном или льготном займе, исчисляемая как экономия средств заемщиком на уплату процентов. Из нее 35 % уплачивается в качестве НДФЛ, что утверждено еще с начала 90-х годов.
Дорогие читатели! Статья рассказывает о типовых способах решения юридических вопросов, но каждый случай индивидуален. Если вы хотите узнать, как решить именно Вашу проблему - обращайтесь к консультанту:
ЗАЯВКИ И ЗВОНКИ ПРИНИМАЮТСЯ КРУГЛОСУТОЧНО и БЕЗ ВЫХОДНЫХ ДНЕЙ .
Это быстро и БЕСПЛАТНО !
Причиной введения такой норма в законодательство, стала политика некоторых компаний по уходу от уплаты налогов: оформление зарплат в виде беспроцентных кредитов, подписание договор о займе родственникам и т.д.
Сбережение денег при оформлении кредита в национальной валюте может возникнуть при:
- беспроцентном займе;
- займе с процентами, меньшими 2/3 банковской ставки рефинансирования на данной территории.
При займах в иностранной валюте, прибыль возникает во время беспроцентного договора и договора со ставкой меньше 9% годовых.
Материальная выгода может возникать только при денежных займах. В случае имущественного займа она не определяется.
Чтобы оказание такой услуги, как беспроцентный или льготный займ, не вышла заемщику в сумму большую, чем займ с обычными процентами, необходимо знать, как рассчитывается материальная выгода и налог по ней.
Расчет
Материальная выгода возникает со дня оплаты процентов по займу (при льготном займе). При заключении беспроцентного договора, дата образования материальной выгоды Налоговым кодексом не установлена.
Потому возможно выбрать один из вариантов:
- момент полного или частичного погашения займа;
- ежедневно на протяжении налогового периода;
- конечная дата действия договора;
- последний день налогового периода.
Для каждого варианта займов размер материальной выгоды рассчитывается отдельно.
Расчет материальной выгоды по беспроцентному займу
Материальная выгода при рассчитывается по банковской ставке рефинансирования на момент погашения займа. При , эта сумма считается отдельно в каждый момент внесения платежа.
Формально, материальную выгоду (МВ) можно выразить так:
МВ = ПС х СЗ / 365 д. х СК,
ПС
– предельная ставка рефинансирования (2/3);
СЗ
– сумма займа;
СК
Также стоит взять во внимание, что при займе с погашением в последний день действия договора, материальная выгода возникает только в месяц возврата и начисляется на всю сумму займа.
По займу с льготным процентом
Определение материальной выгоды при займе с льготным процентом (ниже двух третьих ставки рефинансирования) проводиться почти так же, как и для беспроцентного займа, только в качестве процента берется разница 2/3 ставки банка со ставкой по договору (СД):
МВ = (ПС-СД) х СЗ / 365 д. х СК
По процентному займу на предприятии
Компания вправе выдавать займы своим сотрудникам под проценты, которые меньше банковских.
Если процентная ставка организации является менее низкой, чем две трети ставки рефинансирования, то полученная разница является материальной выгодой для заемщика, которая должна облагаться НДФЛ – 35 % от суммы выгоды. Чаще всего его вычитают из зарплаты.
Материальная выгода по займу в валюте
Когда процентная ставка по займу в валюте ниже 9% годовых, полученная разница является материальной выгодой. Согласно законодательству, доходы в иностранной валюте должны пересчитываться в рубли по курсу получения этого дохода. То есть в день погашения займа или его части.
Для расчета материальной выгоды по валютному займу, необходимо иметь данные о:
- сумме займа;
- процентной ставке;
- днях (фактических) пользования заемными деньгами;
- налоговом периоде;
- валютном курсе Банка России на дату получения дохода.
Расчет материальной выгоды по договору займа можно рассчитать по формуле:
МВ = СЗ х КВ х (9%-ПЗ) / 365 д. х СК,
МВ
– материальная выгода;
СЗ
– сумма займа;
КВ
– курс валюты на дату получения выгоды;
ПЗ
– процент по займу;
СК
– срок пользования кредитом, дни.
При беспроцентном займе формула будет почти такая же:
МВ = СЗ х КВ х 9% / 365 д. х СК
То есть уплачивать следует НДФЛ из 9% годовых от суммы займа на дату частичного или полного его возврата.
Покупка жилья
В определяется понятие материальной выгоды и случаи ее начисления, исключением из которых является экономия процентов на займе, выданном для строительства или покупки жилья, приобретения земельных участков и т.д.
Другими словами, материальная выгода по займу на покупку жилья не является предметом налогообложения.
Но заемщик должен иметь утвержденный документ, который будет свидетельствовать о его праве на вычет имущества. Эта форма утверждена законодательством и является обязательной.
Без данного документа займ считается просто денежным и по нему будет начисляться налог на прибыль.
С даты предоставления займодавцем имущественного права материальной выгоды возникать не будет, потому налог не нужно будет уплачивать по правилам беспроцентного или льготного займа.
Потому, чтобы не подавать заявление о возврате налога с бюджета, с его отчислением следует не спешить.
Займ сотруднику, физическому лицу
Организация, которая выдает займ своему сотруднику без процентов или на льготных условиях, становится его налоговым агентом. Она рассчитывает материальную выгоду заемщику, удерживает НДФЛ по ней и переводит эти деньги в бюджет.
Материальная выгода возникает у сотрудника при каждой выплате по займу и может быть как раз в месяц, так и единоразово при погашении всей суммы долга.
Если в течение одного налогового периода (1 год) выплат по займу не было, то и материальной выгоды значит не возникало.
Фирма-займодавец чаще сего удерживает НДФЛ с зарплаты сотрудника, но эта сумма не должна быть больше 50% от суммы выплат.
Как налоговый агент, организация-займодавец ведет записи о выданных средствам в налоговом регистре работника, а также предоставляет его налоговым органам в установленный законодательством срок.
Единственной разницей при выдаче займа сотруднику и физическому лицу, не являющемуся сотрудником компании, есть то, что НДФЛ может удерживаться и платиться в бюджет только у сотрудника. Также в бухучете это отображается по-разному.
Выдача займа сотруднику проводиться в счете 73: дебет 73-1 кредит 50 (51), а возврат – наоборот. Проценты по займу указываются в кредите счета 91-1. является финансовым вложением, так как приносит экономическую прибыть предприятию, потому его следует проводить в субсчете 58-3.
Проценты по займу проводятся через дебет 76 кредит 91-1.
Беспроцентные займы не являются вложениями, потому их отображают в счете 76.
Между юридическими лицами
Если договор беспроцентного займа заключен между юридическими лицами, то организация-заемщик не уплачивает налог, так как у нее не возникает материальной выгоды.
Это выходит из гл. 25 НК РФ, в которой указываются все виды доходов, подлежащие налогообложению, среди которых нет материальной выгоды при заключении договора беспроцентного или льготного займа. Потому платить проценты заемщику не нужно.
Когда юридическое лицо является ЕНВД, его налогообложение определяется местными органами власти, которые могут определенные сферы деятельности облагать налогом. Но и в этом случае материальная выгода по займу не может являться предметом налогообложения.
Организация-займодавец, согласно закону, при выдаче займа не облагается НДС, что указанно в . Все денежные средства, которые отданы или получены с счет займа, не учитываются в статье расходов или доходов займодавца, потому налогом не облагаются.
Проценты, которые заемщик уплачивает за пользование займом, относятся к внереализационному доходу организации. Каждый займ должен отдельно учитываться, а проценты по нему входят в перечень доходов ежемесячно.
Если долг возвращен досрочно или по истечении договора, доход учитывается на дату возврата.
При возврате займа в кассу компании, доход от процентов начисляется сразу же.
НДФЛ
Расчет НДФЛ материальной выгоды от экономии средств на процентах по займу определяется ст. 212 НК РФ.
Этот доход облагается налогом по ставке:
- 35%, когда заемщик – налоговый резидент РФ;
- 30%, когда заемщик не налоговый резидент РФ.
Налоговым резидентом считается физическое лицо, находящееся на территории России минимум 183 дня подряд за год.
Когда займ выдан организацией ее сотруднику, с каждой зарплаты автоматически удерживается и переводится в бюджет сумма НДФЛ от полученной материальной выгоды.
Но эта сумма не должна быть больше 50% от самой выплаты (заработной платы). В справке 2-НДФЛ эта налог из материальной выгоды проводится через код 2610. Справка передается в ИФНС в установленные законодательством сроки.
При предоставлении займа не сотруднику организации, составляется справка 2-НДФЛ без удержания средств и передается в ИФНС и заемщику.
При этом заранее нужно уведомить налоговый орган о том, что НДФЛ с заемщика не взимается, а заемщика – о том, что ему необходимо оплатить налог.
Также материальная выгода в некоторых случаях не облагается налогом, что указывается в ст. 212 НК РФ. Это всегда действует при выдаче займа юридическому лицу.
Материальная выгода по займу физическому лицу не облагается НДФЛ в случаях:
- на строительство жилья;
- на покупку жилого объекта или его части (дома, квартиры, комнаты и т.д.);
- на полное или частичное приобретение земли под строительство жилого объекта;
- на покупку участка с жилим домом;
- для рефинансирования займов, которые были оформлены для строительства или покупки жилого объекта, земельного участка под строительство дома, участка с домом, доли в строительстве и т.д. При этом банк, предоставляющий первоначальный займ, должен быть на территории Российской Федерации.
Для того чтобы подтвердить целевую направленность своего займа, заемщик должен предоставить займодавцу документ, удостоверяющий его право на налоговый вычет в связи с приобретением жилья или участка под его строительство.
Материальная выгода – это выгода в денежной или натуральной форме, которую можно оценить и определить в качестве дохода в соответствии с налоговым законодательством РФ.
Материальная выгода образуется при получении займов (кредитов) от индивидуальных предпринимателей и организаций под низкий процент, при приобретении товаров (работ, услуг) в рамках гражданско-правовых договоров у физических лиц, индивидуальных предпринимателей и организаций, являющихся взаимозависимыми по отношению к организации-покупателю, а также при приобретении ценных бумаг по ценам ниже рыночных.
Таким образом, материальная выгода возникает в ситуациях, когда приобретает право собственности на что-либо на более выгодных условиях, чем установленные условия для всех прочих покупателей или потребителей.
Материальная выгода облагается налогом на доходы физических лиц.
Материальная выгода, полученная от экономии на процентах за пользование заемными средствами
НДФЛ с материальной выгоды от экономии на процентах налоговый агент рассчитывает отдельно от остальных доходов по каждой начисленной физическому лицу сумме, облагаемой налогом. При этом порядок обложения зависит от того, в какой валюте выдан заем - в рублях или иностранной валюте. Так, размер материальной выгоды от экономии на процентах по займам в рублях определяется с учетом 2/3 ставки рефинансирования Банка России. А облагаемый доход при займе в иностранной валюте исчисляется с учетом ставки 9% годовых.
По общему правилу материальная выгода облагается НДФЛ по ставке 35% (п. 2 ст. 224 НК РФ), уплачивается в срок не позднее первого рабочего дня, следующего за днем удержания налога.
Правила расчета и уплаты налога с материальной выгоды от экономии по беспроцентным займам принципиально не отличаются от правил по аналогичным процентным займам в рублях и валюте.
Размер налоговой ставки по НДФЛ с материальной выгоды от экономии на процентах по займу
Размер налоговой ставки по НДФЛ, которая применяется к материальной выгоде от экономии на процентах, зависит от налогового статуса физического лица - получателя такого дохода (п. п. 2, 3 ст. 224 НК РФ):
для налогового резидента РФ - 35%;
для налогового нерезидента РФ - 30%.
Сроки уплаты НДФЛ с материальной выгоды по процентам
Срок перечисления - не позднее первого рабочего дня, следующего за днем удержания налога (п. 7 ст. 6.1, п. 6 ст. 226 НК РФ).
День удержания - дата ближайшей выплаты физлицу денежных средств. При этом удерживать следует не более 50% от суммы дохода в денежной форме (п. 4 ст. 226 НК РФ).
Если у организации нет возможности удержать НДФЛ в течение налогового периода, то надо сообщить об этом налогоплательщику и в инспекцию в соответствии с п. 5 ст. 226 НК РФ, оформив справку 2-НДФЛ. Срок ее подачи - не позднее 1 марта года, следующего за годом получения материальной выгоды по процентам.
Материальная выгода: подробности для бухгалтера
- НДФЛ и доходы работника в форме материальной выгоды
А также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со ст...
